De hecho, el ingreso se mide en el propio lugar del mercado. Los actos de los compradores y de los vendedores establecen los importes en dinero de las transacciones generadoras de ingresos. En situaciones típicas, ello significa que las sumas se determinan objetivamente y son un producto de las transacciones comerciales concertadas. Es importante recordar que el proceso de medición de los ingresos también implica medir, inicialmente, ciertos activos, como los que se originan en las transacciones productoras de ingresos. En otros términos: la cifra del ingreso se emplea no sólo para hacer el crédito al ingreso, sino también para el cargo al activo.
Los valores de activo que más frecuentemente se adquieren en virtud de las operaciones de ingreso son el efectivo y las cuentas y documentos por cobrar. Ocasionalmente, llegan a adquirirse valores, e incluso activos fijos, como resultado de las operaciones de ingreso, en cuyo caso se registran en libros, inicialmente, al precio en dinero fijado en la operación a los artículos o servicios dados a cambio por la negociación. Así, pues, la medición del ingreso y la valuación del activo no constituyen actividades separadas por completo. Sin embargo, debe reconocerse que no todos los saldos de las cuentas de activo provienen de transacciones de ingreso, pues muchos de ellos son el resultado de compras hechas por un negocio. Por ejemplo: el caso típico lo encontramos en la maquinaria y el equipo.
Un ingreso es una entrada de activo en forma de dinero, cuentas por cobrar u otras propiedades, que se reciben de los clientes, originada principalmente de la venta de mercancías y el suministro de servicios.
Si bien el ingreso es una entrada de activo, no todas las entradas de activo son ingresos. Obviamente, una entrada de fondos de capital proveniente de los accionistas no constituye un ingreso para una compañía, ni tampoco un negocio debe considerar como ingreso la entrada de activo que se compense con un aumento en el pasivo.
Para comprender perfectamente el proceso contable, se debe estar enterado de ciertas hipótesis básicas que se comentan a continuación:
La hipótesis del negocio en marcha
La empresa en marcha se definió como el negocio establecido que se opera con la expectativa de continuarlo indefinidamente. Los principios de contabilidad generalmente aceptados, que se han creado y que se aplican en el proceso de la contabilización de las operaciones financieras de una entidad mercantil son, en muchos casos, apropiados únicamente para un negocio en marcha. Si un negocio está quebrando y su activo se sujeto a una venta forzada, el método contable ordinario, aunque aceptable para una empresa en marcha, a menudo daría lugar a información financiera inadecuada. Por ejemplo: se acostumbra mostrar al costo el terreno empleado los fines del negocio.
Para una empresa en marcha que tiene la intención de continuar utilizando dicha propiedad para el negocio, su valor actual en el mercado no es de particular importancia. Pero si un negocio se liquida y vende su activo para satisfacer las demandas de los acreedores, el costo original del terreno no representa su valor de realización, el cual constituye el punto crucial en tal momento. En forma un tanto similar, muchos activos fijos se muestran, de acuerdo con los principios aceptados de contabilidad, al costo menos depreciación. Nuevamente, el valor de mercado no es particularmente importante.
La valuación aceptada, para fines de balance, es el costo menos la depreciación acumulada, calculada a tasas que se presume habrán de cargar el costo a los gastos en toda la vida útil del activo. Esta valuación se basa en la presunción de que el negocio, como empresa en marcha, continuará usando el activo durante su vida útil. Los gastos anticipados, aunque pueden no tener un valor de realización, participan del carácter de un activo, porque como empresa en marcha, el negocio espera obtener de ellos futuros beneficios de operación.
La hipótesis de la estabilidad de la moneda
Para los efectos contables, se supone que las fluctuaciones en el poder adquisitivo de la moneda serán insignificantes y, por lo tanto, podrán ser ignoradas; así, los contadores emplean la moneda (el dólar, la libra, el peso, etc.) como una unidad de medida de dimensiones constantes. En ciertas épocas, esta suposición se ha ajustado sustancialmente a la realidad; pero también es verdad que en otros períodos el poder adquisitivo de la moneda ha cambiado sensiblemente. En efecto, ello ha ocurrido a partir de la segunda Guerra Mundial, pues ha declinado el poder adquisitivo del dólar, con el resultado de que ha aumentado el número de dólares que se requieren para comprar determinada cantidad de bienes y servicios.
En otras palabras: ha subido el nivel de los precios; o sea, que ha cambiado el valor o tamaño del dólar como unidad de medida. Sin embargo, en tales períodos de cambio en el valor del dólar, la contabilidad ha seguido tratando a todos los dólares por igual, sin importar que las sumas de dinero en las cuentas representen dólares de 1940, dólares de 1950 o dólares actuales. Como resultado de ello, los estados financieros se ven afectados por una «mezcla» de dimensiones monetarias. Tal contabilización podría dar lugar a estados financieros engañosos.
El contador debe tener algunos «principios» o «pautas” para una tarea de tales dimensiones como la de tener que informar idóneamente a terceros. A menos que existan algunos conceptos generales aceptados relativos a la naturaleza y medición de los activos, pasivos, ingresos y gastos, así como algunas normas, también apoyadas ampliamente, para la exposición y presentación de los datos, los estados financieros, como informes para terceros, no lograrán su máxima utilidad. No podrá haber una vasta comprensión de los estados de contabilidad ni confianza en ellos a menos que hayan sido preparados con apego a los principios de contabilidad generalmente aceptados.
Resulta obvia la necesidad de algún acuerdo común sobre las cuestiones de contabilidad cuando nos ponemos a pensar en la caótica situación que prevalecería si cada hombre de negocios o cada contador pudiera aplicar sus propias definiciones de «ingresos» y «gastos» al preparar informes destinados a terceros. Naturaleza de los principios de contabilidad. Sería incorrecto insinuar que los principios de contabilidad constituyen un cuerpo de leyes básicas como las que encontramos en la física o en la química. Los principios de contabilidad se asocian más bien a términos tales como conceptos, convenciones y normas. Es importante tener en cuenta el hecho de que los principios de contabilidad son producto del hombre, a diferencia de las leyes naturales.
Los principios de contabilidad están evolucionando constantemente y sufren la influencia de muchos factores: las prácticas mercantiles; las necesidades de los usuarios de los estados; la legislación y la reglamentación gubernamentales; las opiniones y los actos de los accionistas, de los acreedores, de los sindicatos obreros y de la administración, y el razonamiento lógico de los contadores. El conjunto total de dichas in- fluencias halla su expresión primeramente en la teoría contable. Ciertas teorías son rechazadas; otras son aceptadas. La aceptación general de una teoría contable es esencial para elevarla al carácter autoritario de un principio de contabilidad. Para ser aceptado, debe haberse determinado que es viable, practicable y de utilidad general. El principal objeto de la teoría contable es formular un convenio común sobre los asuntos contables y reducir el área de las alternativas.
Los datos suministrados por la contabilidad satisfacen las necesidades de los hombres de negocios, y de aquellos otros que están interesados por las operaciones y por la situación financiera de su negocio.
Para poder conducir las operaciones rutinarias de un negocio, la administración necesita registros en que se muestren el activo, el pasivo, los ingresos, los gastos y los elementos del patrimonio de los dueños. Se requieren, asimismo, registros detallados complementarios para diversos fines. Por ejemplo: se requieren registros para los impuestos sobre salarios; los registros de las propiedades permiten a la administración seguir la huella de la localización y la condición de numerosos activos fijos, se necesitan registros que muestren los nombres y domicilios de los accionistas, con objeto de hacer los pagos de dividendos.
La información contable es también útil a la administración para la toma de decisiones sobre política comercial. ¿Debe ampliarse la planta física? De ser así, ¿Dónde debe instalarse la nueva planta? ¿Debe lanzarse un nuevo producto? ¿Deben modificarse los precios de venta? ¿Debe iniciarse algún programa de pensiones al personal o modificar el ya existente? Las decisiones sobre tales asuntos no se toman sin antes consultar los datos de contabilidad. Cuanto mayor sea la información contable disponible relacionada con los problemas de la administración, mayores serán las oportunidades de tomar excelentes resoluciones.
La información contable es también de utilidad a los otorgantes de crédito, como los bancos y los proveedores. ¿Cuáles son las perspectivas de utilidades? ¿Cuál es la capacidad de pago? ¿Cuál es el historial de sus pagos de deudas en el pasado? Tales preguntas son procedentes. Aunque es de esperar que los datos contables no sean el único factor de terminante en la concesión o la negativa de crédito en todos los casos, dicha información generalmente influye en la decisión.
Existe un pasivo contingente cuando, sin haber un adeudo actual, puede surgir un pasivo, generalmente como resultado de un acto o falla de pago por parte de un tercero. Por ejemplo, si un documento es descontado, no se crea un pasivo real inmediato; sin embargo, sí existe una obligación contingente porque el signatario del documento puede dejar de pagarlo y entonces el endosante puede ser obligado a efectuar el pago.
Los juicios legales pendientes, en los que la compañía sea la parte demandada, las inconformidades en controversia por pagos adicionales de impuesto sobre la renta, y las contingencias relacionadas con renegociaciones de contratos con el Gobierno, son otros tantos ejemplos de pasivo contingente.
Si hay escasa probabilidad de que llegue a crearse algún pasivo, acompañado de su correspondiente pérdida o gasto, será suficiente dar a conocer el pasivo contingente mediante una nota al pie del balance. Por el contrario, si tal probabilidad es patente, puede acreditarse una cuenta de pasivo (por ejemplo, Provisión para Posibles Pagos Adicionales de Impuesto sobre la Renta), con cargo (normalmente) a una cuenta de gastos. Como se hizo notar en las páginas 102 y 103 (en la exposición de los conceptos del superávit limpic y operaciones del período corriente), las circunstancias pudieran justificar un cargo a Utilidades no Distribuidas.
La utilidad gravable es un concepto establecido por la ley y regido por consideraciones de política pública; la utilidad contable sigue los principios de contabilidad generalmente aceptados. La utilidad gravable se determina para un propósito: el pago de impuestos; la utilidad contable se determina conforme a un plan para medir los resultados de las operaciones. Aunque a ambas se las denomina «utilidad”, los disimiles objetivos de estos dos conceptos causan verdaderas diferencias.
Muchos creen que debiera haber mayor concordancia entre ellos. Por ejemplo, un comité de la American Accounting Association declaró que «el interés del gobierno, de los negocios y del público sería mejor servido si la definición de la utilidad del negocio sujeta al impuesto se hiciera lo más concordante posible con la utilidad neta resultante de la aplicación de los principios de contabilidad generalmente aceptados».
Pasará bastante tiempo antes de que estas diferencias se concilien. si acaso ello llega a suceder. Las declaraciones de impuestos pueden partir de los estados de pérdidas y ganancias en dos formas principales: 1) algunos conceptos de ingresos y gastos, que apropiadamente se incluyen en el cálculo de la utilidad contable, se excluyen en el cálculo de la utilidad gravable, y 2) los causantes pueden optar por presentar ciertos conceptos de ingresos y gastos, en sus declaraciones de impuestos, en forma diferente a como lo hacen en sus estados de pérdidas y ganancias. Los siguientes ejemplos ilustran más específicamente algunas diferencias que existen entre la utilidad gravable y la que se muestra en los libros y estados financieros.
Diferencias entre los conceptos
Como se mencionó anteriormente, el cálculo de la utilidad gravable excluye ciertos conceptos de ingresos y gastos que entran en la utilidad contable. Estas exclusiones emanan de consideraciones que poco tienen que ver con los principios de contabilidad. He aquí una lista de las principales exclusiones:
1) Aunque realmente es un ingreso del negocio, el interés percibido de bonos estatales o municipales no está gravado por el gobierno federal debido a razones de orden constitucional.
2) Son deducibles para efectos del impuesto únicamente los gastos del negocio «ordinarios y necesarios». Lo que la ley del impuesto quiere decir con «ordinarios y necesarios» no siempre coincide con la interpretación que le da el hombre de negocios. Resultado: hay algunos gastos del negocio que no son deducibles para efectos fiscales.
3) Sólo cantidades razonables pueden deducirse por salarios y otras compensaciones. Pero, para los fines contables, los sueldos y salarios se consideran como un gasto del negocio, no importa cuán elevados e irrazonables sean según los estándares del Internal Revenue Service.
4) Los productos de los seguros de vida no se incluyen en la utilidad gravable. Por otra parte, no se permiten deducciones por las primas de estos seguros.
Los activos fijos de una planta no duran indefinidamente, pues se desgastan o se vuelven obsoletos. El desgaste de un activo fijo se caracteriza por el deterioro físico que es causado por la acción de los elementos. La naturaleza de la obsolescencia se deduce de los siguientes ejemplos:
Una empresa posee una máquina manual capaz de hacer 100 unidades de un artículo al día. El negocio ha crecido en tal forma que es necesario fabricar 1,000 unidades diariamente. En lugar de comprar nueve máquinas manuales más puede resultar mejor vender la máquina manual que se posee y comprar una máquina eléctrica capaz de producir 1,000 unidades al día. Ante tal situación, la máquina manual se ha vuelto obsoleta.
La operación de la máquina eléctrica requiere los servicios de cinco hombres. Se inventa una nueva máquina automática. A causa del ahorro en la mano de obra, puede ser una buena medida económica, por parte de la administración del negocio, vender la máquina eléctrica recientemente adquirida y comprar la nueva máquina automática. En tal situación, la máquina eléctrica se ha vuelto obsoleta.
La nueva máquina automática sirve para producir únicamente un artículo. El mercado para este artículo cesa repentinamente. La nueva máquina es ahora obsoleta.
Ya sea que la utilidad del activo fijo de una planta cese por el deterioro físico o por obsolescencia, el objetivo de la contabilización de la depreciación es distribuir el costo del activo a través de los años de su vida útil de manera sistemática y racional. Esta noción de la depreciación se apoya en la siguiente definición propuesta por el Comité de Terminología del Instituto Americano de Contadores Públicos: “La contabilidad de depreciación es un procedimiento de contabilidad con el cual se trata de distribuir el costo u otro valor básico de los activos fijos tangibles, menos su valor de desecho (de haberlo), durante la vida útil estimada de la unidad, de manea sistemática y racional.
Es un procedimiento de aplicación, no de valuación». Es importante hacer resaltar el hecho de que la depreciación, desde un punto de vista contable, no consiste en medir los efectos del uso y el desgaste. Es un procedimiento de asignación sistemática del costo, determinado principalmente por la probable vida útil del activo.
El activo fijo, por supuesto, está sujeto a bajas en el valor de mercado; pero los contadores no consideran necesario registrar tales disminuciones, puesto que el activo fijo no se tiene destinado para la venta. Los valores de mercado pueden subir hoy y bajar mañana; tales fluctuaciones en el valor pueden ignorarse, ya que el valor de un activo fijo para un negocio radica en su utilidad más que en su cotización en el mercado.
Cálculo de la depreciación
Existen numerosos métodos para calcular los cargos periódicos. En el presente capítulo se explican dos métodos (el de línea recta y el de la suma de los dígitos de los años). Se estudian otros métodos en Principios de Contabilidad, Intermedia, de los autores.
Los ejemplos que se ofrecen a continuación se basan en los siguientes hechos supuestos:
El activo fijo o activo no corriente, está formado por las propiedades de naturaleza relativamente permanente, que se emplean en la operación del negocio y que no se tiene intención de vender. Un edificio que se utiliza como fábrica es un activo fijo; es una propiedad relativamente permanente; se usa en la operación del negocio y no se tiene intención de venderlo. El edificio de una fábrica que no esté ya en uso no es activo fijo, puesto que no se emplea en las operaciones. Un terreno que se tenga para el futuro asiento de una fábrica no constituye un activo fijo: es una propiedad relativamente permanente y no está a la venta, pero no se emplea en las operaciones.
El activo fijo puede ser tangible o intangible. Un activo es tangible si tiene sustancia corpórea, como un edificio o una máquina. Un activo es intangible si, como una patente o un derecho de autor, su valor reside no en alguna propiedad física, sino en los derechos que su posesión confiere a su propietario.
Cargo de los costos del activo fijo a las operaciones
La mayoría de los bienes de activo fijo tienen una vida útil limitada. El costo de tales activos (menos cualquier valor de desecho que pueda ser realizable al final de la utilidad del activo) debe cancelarse gradualmente con cargo a las operaciones durante el período (conocido o estimado) de su vida útil. Los vocablos que más comúnmente se usan para describir tal asignación sistemática de los costos del activo fijo a los gastos son:
Depreciación, que es la asignación sistemática a los gastos, del costo del activo fijo tangible no formado por recursos naturales.
Agotamiento, que es la asignación sistemática a los gastos, del costo de los recursos naturales.
Amortización, que es la asignación sistemática a los gastos, del costo del activo fijo intangible.
Clasificación de los activos fijos
El activo fijo puede clasificarse, con respecto a su naturaleza y al tipo de la asignación del costo a que está sujeto, como sigue:
Tangible:
Propiedad de la planta:
Sujeto a depreciación
Ejemplos: Edificios, maquinaria, herramientas y equipo, equipo de reparto, muebles y enseres.
Una venta en abonos es una operación en la cual se conviene que el precio de venta se pague en plazos periódicos. Comúnmente se exige un pago de contado, o «enganche». El saldo por cobrar puede estar o no sujeto a interés. Por lo general, al amparo de un contrato de compra-venta con reserva de dominio, el vendedor tiene el derecho a recuperar la propiedad vendida si los abonos no son efectuados de acuerdo con las condiciones del contrato.
Procedimiento de contabilidad
El procedimiento de contabilidad de ventas en abonos consiste en que la utilidad bruta de las ventas en abonos se va reconociendo como tal a medida que se efectúan los cobros de los abonos. Se considera que cada cobro comprende una parte de la utilidad bruta y una parte de recuperación del costo en la misma proporción en que estos elementos están incluidos en el precio de venta. Por ejemplo, si un precio de venta de $150 comprendiera $100 de costo y $50 de utilidad bruta, un cobro de $15 representaría $10 de recuperación del costo y $5 de utilidad bruta. Existen varias razones por las que puede lograrse una mejor asociación de ingresos y gastos por períodos al contabilizar la utilidad bruta, como realizada, en los períodos en que se efectúan los cobros, que considerarla en su totalidad, como ingreso, en el período de la venta.
En primer lugar, es un tanto más difícil estimar la reserva requerida para las pérdidas en cuentas malas en las ventas en abonos que en las ventas ordinarias. La oportunidad de hacer pagos a plazos atrae a la gente que no está en situación económica de hacer un pago inmediato, o en crédito a corto plazo, y que, en muchos casos, demuestra no poder o no querer hacer el pago ni aun en abonos. El derecho a la recuperación no siempre es una protección suficiente para el vendedor debido a la condición de la propiedad como mercancía de segunda mano.
En segundo lugar, las ventas en abonos suponen más gastos en los períodos posteriores al de la venta que los que normalmente originan las ventas ordinarias. Se causan mayores costos de cobranza y de contabilidad. Además, el vendedor puede encontrar necesario hacer reparaciones a la propiedad antes de terminar de cobrar totalmente el precio de venta a causa de que, de lo contrario, el comprador puede rehusar hacer nuevos pagos, o bien para proteger su interés en la propiedad que le sirve de garantía. Y si la mercancía es recogida a los clientes, pueden originarse costos adicionales para ponerla en venderse.
Teóricamente, podría lograrse una asociación satisfactoria de ingresos y gastos considerando la totalidad de la utilidad bruta en el período de la venta y estableciendo provisiones, en el mismo período, para posteriores pérdidas y gastos; pero, desde un punto de vista práctico, la dificultad de lograr estimaciones acertadas de las pérdidas y los gastos puede hacer que tal procedimiento resulte ineficaz.
Procedimiento para el registro de asiento de venta en abonos
Una sola venta. ejemplo del procedimiento que se aplica en la contabilización de las ventas en abonos, considerando la realización de las utilidades con base en el elemento de utilidad bruta incluida en cada cobro, supongamos los siguientes datos:
